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El Régimen de Impatriados y los Convenios para evitar la doble imposición

El pasado 14 de noviembre de 2017 se publicó la Resolución de la Dirección General de Tributos con número de referencia V2918-17, en relación con la aplicación de los Convenios para evitar la Doble Imposición (CDI) a los contribuyentes que tributan en el conocido como “régimen de impatriados”.

Es claro que, tal y como establece la propia Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (IRPF), los contribuyentes acogidos a este régimen fiscal tienen la consideración de residentes fiscales en España. Sin embargo, el artículo 4 del Modelo de Convenio de la OCDE (MCOCDE) establece que la expresión «residente en un estado contratante» no incluye a las personas que están sujetas a imposición en un Estado exclusivamente por las rentas que obtengan de fuentes situadas en él o por el patrimonio situado en ese Estado.

En consecuencia, si bien los contribuyentes acogidos al “régimen de impatriados” tendrían la consideración de residentes fiscales en España, no tendrían esta consideración en relación con la aplicación de los CDI por estar sujetos a imposición en España exclusivamente por las rentas que obtengan de fuentes española o por el patrimonio situado en nuestro país. En este sentido, la AEAT ya había establecido que no se expedirían a estos contribuyentes certificados de residencia fiscal en España a los efectos de las disposiciones de un CDI salvo que, el Ministro de Economía y Hacienda, a condición de reciprocidad, señale lo contrario (Informa Ref. 124810).

Sin embargo, a raíz de uno de los cambios introducidos a este régimen en la reforma fiscal que entró en vigor el pasado 1 de enero de 2015, por el cual se establece que “La totalidad de los rendimientos del trabajo obtenidos por el contribuyente durante la aplicación del régimen especial se entenderán obtenidos en territorio español” (con independencia de donde se hubieran obtenido) podría entenderse que los contribuyentes incluidos en este régimen pasaban a estar gravados por su renta mundial, al menos, en lo que a rendimientos del trabajo se refiere. Y por ello, se planteaba la duda de si podría aceptarse que estos contribuyentes tuvieran la consideración de residentes fiscales a los efectos del artículo 4 MCOCDE en la medida éstos ya no quedarían sujetos a tributación únicamente por rentas de fuente española.

Pues bien, la DGT se ha pronunciado en este sentido en la consulta de referencia (V2918-17) estableciendo que de esta dicción literal de la norma en la que se establece que (“La totalidad de los rendimientos del trabajo obtenidos por el contribuyente durante la aplicación del régimen especial se entenderán obtenidos en territorio español”) no puede entenderse como que exista una tributación por rentas mundiales, “(…) sino una calificación de un tipo de renta -y sólo uno- como es la derivada del trabajo personal a la que se atribuye como punto de generación el territorio nacional por cuanto sigue tributando sólo por rentas generadas en ese Estado en concreto”.

Por tanto, concluye la DGT que los contribuyentes acogidos al régimen de impatriados, incluso con las modificaciones introducidas a partir de 1 de enero de 2015, no tendrían la consideración de residentes a efectos de un CDI y como consecuencia, no se expedirían a estos contribuyentes certificados de residencia fiscal en España.

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